一、案情簡(jiǎn)介

近期，國(guó)家稅務(wù)總局S市稅務(wù)局第一稽查局對(duì)A供應(yīng)鏈管理有限公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)A公司）的涉稅情況進(jìn)行了檢查,檢查的稅款所屬期是2016年1月1日至2018年12月31日。在作出的稅務(wù)處理決定里，該局認(rèn)定A公司存在以下違法事實(shí)并作出了相應(yīng)處理：

1.少申報(bào)繳納增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅

根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局S市稅務(wù)局稽查局1號(hào)已證實(shí)虛開(kāi)通知單，S市HXF科技有限公司向A公司開(kāi)具的64份增值稅專(zhuān)用發(fā)票（發(fā)票金額合計(jì)：2045914.56元，稅額合計(jì)：347805.47元）為虛開(kāi)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票。

根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局S市稅務(wù)局稽查局2號(hào)已證實(shí)的虛開(kāi)通知單，S市CYX科技有限公司向A公司開(kāi)具的52 份增值稅專(zhuān)用發(fā)票（發(fā)票金額合計(jì)：4942394.39元，稅額合計(jì)：840020.02元）為虛開(kāi)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票。

A公司利用上述116份虛開(kāi)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票中的l15份，分別于2016年9月，2018年4月及2018年5月，向主管的稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)抵扣增值稅稅款1172270.85元，應(yīng)補(bǔ)申報(bào)繳納增值稅1172270.85元、城市維護(hù)建設(shè)稅82058.95元。

2.少申報(bào)繳納企業(yè)所得稅

A公司拒不提供2018年度納稅資料。根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第三十五條第一款第三項(xiàng)、《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第四十七條第一款第四項(xiàng)的規(guī)定，依法核定A公司2018年度應(yīng)納稅所得額。

A公司2018年度不含稅銷(xiāo)售額4456125625.3元，根據(jù)《企業(yè)所得稅核定征收辦法（試行）》（國(guó)稅發(fā)〔2008）30號(hào)）第四條、第六條和第八條的規(guī)定，參照《S市稅務(wù)局關(guān)于調(diào)整核定征收企業(yè)所得稅應(yīng)稅所得率的公告》第一條的規(guī)定，核定A公司2018年度應(yīng)稅所得率為10%，2018年度應(yīng)納稅所得額為445612562.53元，應(yīng)申報(bào)繳納企業(yè)所得稅lll403140.63元，已申報(bào)繳納企業(yè)所得稅0元，少申報(bào)繳納企業(yè)所得稅111403140.63元。

根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第六十三條第一款的規(guī)定，A公司進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)，造成2016年、2018年少繳增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅及企業(yè)所得稅。對(duì)A公司的違法行為，應(yīng)定性為偷稅。根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第八十六條有關(guān)“違反稅收法律、行政法規(guī)應(yīng)當(dāng)給予行政處罰的行為，在五年內(nèi)未被發(fā)現(xiàn)的，不再給予行政處罰”的規(guī)定，由于2016年度的違法行為已經(jīng)超過(guò)5年，不予處罰。對(duì)A公司2018年少繳增值稅 824465.38元、城市維護(hù)建設(shè)稅57712.57元、企業(yè)所得稅111403140.63元，共計(jì)112285318.58元，應(yīng)處以少繳稅款百分之五十的罰款56142659.29元。

二、接受虛開(kāi)發(fā)票可能面臨的法律風(fēng)險(xiǎn)

1.補(bǔ)繳稅款及加收滯納金

增值稅專(zhuān)用發(fā)票，是增值稅一般納稅人銷(xiāo)售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)開(kāi)具的發(fā)票，是購(gòu)買(mǎi)方支付增值稅額并可按照增值稅有關(guān)規(guī)定據(jù)以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的憑證。

增值稅專(zhuān)用發(fā)票既是納稅人反映經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的重要會(huì)計(jì)憑證，又是銷(xiāo)貨方履行納稅義務(wù)和購(gòu)貨方抵扣進(jìn)項(xiàng)稅款的合法證明，增值稅專(zhuān)用發(fā)票將一個(gè)產(chǎn)品從最初生產(chǎn)到最終消費(fèi)的各環(huán)節(jié)聯(lián)系起來(lái)，在增值稅管理中起著至關(guān)重要的作用。

增值稅專(zhuān)用發(fā)票由基本聯(lián)次或者基本聯(lián)次附加其他聯(lián)次構(gòu)成?；韭?lián)次為三聯(lián)：發(fā)票聯(lián)、抵扣聯(lián)和記賬聯(lián)。發(fā)票聯(lián)，作為購(gòu)買(mǎi)方核算采購(gòu)成本和增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的記賬憑證；抵扣聯(lián)，作為購(gòu)買(mǎi)方報(bào)送主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證和留存?zhèn)洳榈膽{證；記賬聯(lián)，作為銷(xiāo)售方核算銷(xiāo)售收入和增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額的記賬憑證。其他聯(lián)次用途，由一般納稅人自行確定。

本案中，A公司利用并無(wú)真實(shí)業(yè)務(wù)的l15份他人虛開(kāi)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)抵扣了增值稅稅款1172270.85元，并在企業(yè)所得稅稅前列支了成本，應(yīng)該補(bǔ)繳企業(yè)所得稅、增值稅及相應(yīng)附加稅費(fèi)，并依法繳納滯納金。

在具體確定應(yīng)繳企業(yè)所得稅稅額時(shí)，由于A公司拒不提供2018年度納稅資料，S市稅務(wù)局第一稽查局根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第三十五條第一款第三項(xiàng)“有關(guān)納稅人擅自銷(xiāo)毀賬簿或者拒不提供納稅資料的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定其應(yīng)納稅額”以及《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第四十七條第一款第四項(xiàng)有關(guān)“納稅人有稅收征管法第三十五條或者第三十七條所列情形之一的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照其他合理方法核定其應(yīng)納稅額”的規(guī)定，依法核定A公司2018年度應(yīng)納稅所得額。

2.被定性虛開(kāi)

《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法》第二十二條第二款規(guī)定：“任何單位和個(gè)人不得有下列虛開(kāi)發(fā)票行為：（一）為他人、為自己開(kāi)具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；（二）讓他人為自己開(kāi)具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；（三）介紹他人開(kāi)具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票”。

《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法》第三十七條第一款規(guī)定：“違反本辦法第二十二條第二款的規(guī)定虛開(kāi)發(fā)票的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)沒(méi)收違法所得；虛開(kāi)金額在1萬(wàn)元以下的，可以并處5萬(wàn)元以下的罰款；虛開(kāi)金額超過(guò)1萬(wàn)元的，并處5萬(wàn)元以上50萬(wàn)元以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任”。

本案中，A公司讓他人為自己開(kāi)具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票，發(fā)票金額高達(dá)700萬(wàn)，情節(jié)嚴(yán)重，可由稅務(wù)機(jī)關(guān)給予5萬(wàn)至50萬(wàn)的行政處罰。

《中華人民共和國(guó)刑法》第二百零五條第三款規(guī)定：“虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票或者虛開(kāi)用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票，是指有為他人虛開(kāi)、為自己虛開(kāi)、讓他人為自己虛開(kāi)、介紹他人虛開(kāi)行為之一的?！?/p>

根據(jù)《關(guān)于虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票定罪量刑標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)問(wèn)題的通知》（法〔2018〕226號(hào)）的規(guī)定，在新的司法解釋頒行前，對(duì)虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票刑事案件定罪量刑的數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)，可以參照《最高人民法院關(guān)于審理騙取出口退稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問(wèn)題的解釋》（法釋〔2002〕30號(hào)）第三條的規(guī)定執(zhí)行，即虛開(kāi)的稅款數(shù)額在五萬(wàn)元以上的才達(dá)到入罪標(biāo)準(zhǔn)。因此，今后虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票罪的數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)為“虛開(kāi)的稅款數(shù)額在五萬(wàn)元以上”。

根據(jù)上述刑法規(guī)定，A公司可能會(huì)被刑事定罪，并以虛開(kāi)增值稅發(fā)票罪被追究刑事責(zé)任。

3.被定性偷稅或者逃稅

《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第六十三條第一款規(guī)定：“納稅人偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷(xiāo)毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，是偷稅。對(duì)納稅人偷稅的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任”。

本案中，A公司利用并無(wú)真實(shí)業(yè)務(wù)的l15份他人虛開(kāi)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)抵扣了增值稅稅款1172270.85 元，并在企業(yè)所得稅稅前列支了成本，根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第六十三條第一款有關(guān)偷稅的規(guī)定，應(yīng)定性偷稅。

《中華人民共和國(guó)刑法》第二百零一條第一款規(guī)定：“納稅人采取欺騙、隱瞞手段進(jìn)行虛假納稅申報(bào)或者不申報(bào)，逃避繳納稅款數(shù)額較大并且占應(yīng)納稅額百分之十以上的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處罰金；數(shù)額巨大并且占應(yīng)納稅額百分之三十以上的，處三年以上七年以下有期徒刑，并處罰金?！钡谒目钜?guī)定：“有第一款行為，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法下達(dá)追繳通知后，補(bǔ)繳應(yīng)納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰的，不予追究刑事責(zé)任；但是，五年內(nèi)因逃避繳納稅款受過(guò)刑事處罰或者被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予二次以上行政處罰的除外”。

如果A公司在稅務(wù)機(jī)關(guān)依法下達(dá)追繳通知后，不補(bǔ)繳應(yīng)納稅款，不繳納滯納金及罰款的，則可能被移交公安機(jī)關(guān)追究逃避繳納稅款罪的刑事責(zé)任。

根據(jù)《中華人民共和國(guó)行政處罰法》第二十九條有關(guān)“對(duì)當(dāng)事人的同一個(gè)違法行為，不得給予兩次以上罰款的行政處罰。同一個(gè)違法行為違反多個(gè)法律規(guī)范應(yīng)當(dāng)給予罰款處罰的，按照罰款數(shù)額高的規(guī)定處罰”的規(guī)定，為避免對(duì)同一違法行為的重復(fù)評(píng)價(jià)，對(duì)受票人為自己虛開(kāi)，同時(shí)構(gòu)成偷稅的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)分別定性，在比較罰款金額孰大后，按照擇一重處的原則處罰。

本案中，對(duì)A公司定性偷稅作出處罰的金額明顯比定性虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票的處罰金額大，因此，S市稅務(wù)局第一稽查局對(duì)其違法行為按照偷稅作出處罰。

（作者張學(xué)干為稅務(wù)公職律師）